La particolare tenuità del fatto in ambito penale tributario

Il Decreto Legislativo 16.03.2015 n° 38 ha introdotto nell’ordinamento penale nazionale, all’articolo 131 bis del codice penale, una nuova causa di non punibilità <<per particolare tenuità del fatto>>. La norma consente nei casi in cui l’offesa sia tenue e non sia la conseguenza di un comportamento abituale del reo di rinunciare alla pretesa punitiva dello Stato e di riservare l’aspetto risarcitorio/restitutorio alla sola tutela in ambito civilistico.

La causa di non punibilità può essere applicata solo in presenza di una serie di condizioni previste dalla legge:

a. deve trattarsi di reato punito con pena detentiva non superiore nel minimo a due anni ovvero con pena pecuniaria sola o congiunta alla pena detentiva;

b. l’offesa deve essere di particolare tenuità, tenuto conto delle modalità della condotta e dell’esiguità de danno o del pericolo, valutati secondo i criteri di cui all’articolo 133, comma 1, c.p. (modalità dell’azione; gravità del danno o del pericolo; intensità del dolo o grado della colpa). In ogni caso nella valutazione della particolare tenuità dell’offesa si dovrà tenere conto della condotta del reo susseguente al reato;

c. il comportamento dell’agente non deve essere abituale. Il comma 3 dell’articolo 131 bis stabilisce che vi è abitualità quando il reo sia stato dichiarato delinquente abituale, professionale o per tendenza ovvero abbia commesso più reati della stessa indole, anche se ciascun fatto, isolatamente considerato, sia di particolare tenuità, nonché nel caso in cui si tratti di reati che abbiano ad oggetto condotte plurima, abituali o reiterate. 

Il riconoscimento della particolare tenuità del fatto da parte dell’autorità giudiziaria procedente comporta o l’archiviazione del procedimento (se intervenuta nella fase delle indagini preliminari) o la pronuncia di una sentenza di non doversi procedere (sia nella fase predibattimentale sia in quella dibattimentale o nei gradi successivi), le sentenze di proscioglimento pronunciate ai sensi dell’articolo 131 bis c.p. vengono iscritte per estratto nel certificato del casellario giudiziale e sono eliminate solo dopo che saranno trascorsi dieci anni dalla loro pronuncia, ma non compaiono nel certificato penale del casellario giudiziale richiesto dall’interessato. 

In ambito penale tributario il comma 3 ter dell’articolo 13 del Decreto Legislativo n° 74 del 2000 (inserito a opera del Decreto Legislativo n° 87 del 14.06.2024) introduce la causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all’articolo 131 bis del codice penale, per tutti i reati previsti dal predetto decreto. Ad una prima lettura dell’incipit della norma (<<di cui all’articolo 131 bis del codice penale>>) sembrerebbe che il Legislatore abbia voluto mantenere ferme, anche nella materia penale tributaria, le condizioni generali di applicabilità, salvo poi prevederne ulteriori specificatamente modellate alla luce delle singole fattispecie. Ma così in realtà non è.

La particolare tenuità del fatto di cui all’articolo 13 del Decreto Legislativo n° 74 del 2000 gode invero di una propria autonomia applicativa e dunque di un regime speciale rispetto all’articolo 131 bis del codice penale: ciò consente, ad esempio, di poterla applicare nei casi in cui si procede per un reato tributario anche nel caso in cui questo sia punito con una pena nel minimo edittale superiore a due anni. 

In particolare, ai fini della non punibilità del fatto, l’autorità giudiziaria valuterà, in modo prevalente, uno o più dei seguenti indici:

a. l’entità dello scostamento dell’imposta evasa rispetto al valore soglia stabilito ai fini della punibilità;

b. l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligo di pagamento secondo il piano di rateizzazione concordato con l’amministrazione finanziaria;

c. l’entità del debito tributario residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione;

d. la situazione di crisi ai sensi dell’articolo 2, comma 1, lettera a), del codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019 n. 14.

Emerge pertanto con evidenza l’interesse primario del Legislatore di assegnare un valore prevalente all’avvenuta estinzione del debito tributario o comunque del residuo del debito tributario in caso di rateizzazione in corso. Elementi, entrambi, che, qualora presenti, comportano l’assegnazione di un valore secondario e residuo al parametro dell’entità dell’imposta non versata per effetto dell’illecito tributario. 

La stessa giurisprudenza di legittimità ha correttamente recepito la ratio dell’istituto: <<In tema di reati tributari, l’art. 13, comma 3 ter, D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74 impone al giudice, ai fini della valutazione della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto ex art. 131 bis c.p., una considerazione “prevalente” degli indici ivi indicati, tra cui, in particolare, l’entità del debito tributario residuo in caso di estinzione mediante rateizzazione. Ne consegue che non è legittimo il diniego della causa di non punibilità fondato esclusivamente sull’entità dell’evasione e sulla gravità del fatto, senza esaminare la condotta susseguente al reato e lo stato di avanzamento del piano di rateizzazione documentato dall’imputato>> (così Cassazione Penale, Sezione Terza, n° 12802 del 2026). 

Si assiste pertanto ad una sorta di “patrimonializzazione” del diritto penale tributario laddove il Legislatore ha deliberatamente scelto di assegnare massimo rilievo al comportamento del contribuente susseguente all’accertamento fiscale, comportamento volto a regolarizzare prontamente con l’amministrazione finanziaria il debito attenzionato dal giudice penale.